-
مفاهيم اساسي در حسابداري
هزینه‌یابی برمبنای فعالیت و ارزیابی متوازن اطلاعاتی را فراهم می‌آورند که مدیران جهت تصمیم‌گیریهایی که منجر به خلق ارزش می‌شود به آن نیازمندند. ارزش افزوده اقتصادی فراهم‌آورنده چارچوب تصمیم، معیارهای عملکرد و محرکهایی است که مدیریت را برای خلق ارزش بر می‌انگیزد . برای درک بیشترِ مفاهیم هزینه‌یابی برمبنای فعالیت، ارزیابی متوازن و ارزش افزوده اقتصادی می‌توان تجارت را به فوتبال تشبیه کرد. مربی یک تیم فوتبال به‌عوامل متعددی جهت موفقیت نیاز دارد. برای مثال به‌دست آوردن ضربه‌های ایستگاهی، به‌دست آوردن کرنر، فراهم‌سازی یک دفاع محکم و داشتن یک دروازه‌بان مناسب. اما در پایان مسابقه تنها چیزی که اهمیت دارد این است که مسابقه را برده‌ایم یا باخته‌ایم نه اینکه در طول بازی چند کرنر یا چند ضربه ایستگاهی به‌دست آورده‌ایم
در تجارت نیز مدیر معیارهای زیادی را برای کسب موفقیت لازم دارد. هزینه‌یابی برمبنای فعالیت وارزیابی متوازن معیارهایی هستند که مدیر را در تصمیم‌گیری و دستیابی به موفقیت یاری می‌رسانند، اما آیا صرفاً استفاده از این معیارها دلیل بر موفقیت است؟
این موضوع که مدیریت برای دستیابی به موفقیت به این معیارها نیاز دارد امری بدیهی است اما تعیین‌کننده برد یا باخت شرکت ارزش افزوده اقتصادی است؛ با به‌کارگیری ارزش افزوده اقتصادی مدیران در استفاده از اطلاعات به‌منظور خلق ارزش و خواسته مالکان برانگیخته می‌شوند. نیاز سازمانها به سازگاری با محیط تجاری پویا و پیچیده امروزی برای ادامه بقا که ناشی از توسعه بازارهای رقابتی است از یک سو و از سوی دیگر فشار مجامع سرمایه‌گذار به مدیران جهت تعیین ارزش و تبیین معیارهای اندازه‌گیری دقیق و شفاف، باعث شد سازمانها سیستمهای سنتی پاداش و اندازه‌گیری عملکرد را که در دهه قبل به‌وجود آورده بودند مورد بازنگری قرار دهند و دوباره آنها را بیازمایند که آیا مبنای صحیح و قابل اتکایی برای تصمیم‌گیری بوده‌اند یا خیر؟ در حال حاضر تکنیکهای اندازه‌گیری بیشتر از اینکه بر چارچوبهای حسابداری استوار باشند براساس تئوریهای اقتصادی بنا شده‌اند.
اما براستی شرکت باید از چه چارچوبی استفاده کند؟ و زمانی‌که چارچوب جدیدی در حال اجراست آیا این بدان معنی است که شرکت باید دیگر چارچوبها را نادیده بگیرد؟
این مقاله سه چارچوب هزینه‌یابی برمبنای فعالیت، ارزیابی متوازن و ارزش افزوده اقتصادی را که استفاده از آنها در صنایع به‌طور گسترده در حال افزایش است مورد بحث قرار می‌دهد. اگر چه در این مقاله به‌طور خلاصه این سه چارچوب توصیف می‌شود اما بیشتر با جواب این سئوال سروکار داریم که آیا می‌توان این چارچوبها را به‌طور همزمان به‌کاربرد یا آنها با هم ناسازگارند؟
این مقاله بیان می‌کند که این چارچوبها در واقع مکمل همدیگرند و زمانی‌که با هم به‌کاربرده شوند می‌توانند بسیار موثر باشند.
● هزینه‌یابی برمبنای فعالیت
با متنوع شدن تولیدات و مشتریان یک سازمان، تخصیص هزینه‌های سربار نیز امری گمراه‌کننده وتحریف‌کننده بهای تمام‌شده تولیدات یا خدمات خاص می‌گردد. همان‌طور که می‌دانیم سیستم هزینه‌یابی برمبنای فعالیت و سیستم هزینه‌یابی سنتی از لحاظ نحوه تخصیص هزینه‌های سربار با یکدیگر متفاوتند. بدین معنی که در سیستم هزینه‌یابی سنتی، هزینه‌های سربار تنها براساس یک محرک هزینه که می‌تواند حجم تولید، ساعات کار مستقیم، ساعات کار ماشین یا میزان دستمزد مستقیم باشد تسهیم می‌گردد و این نمی‌تواند مبنای صحیحی برای تسهیم هزینه‌های سربار پدید آورد، زیرا برای مثال، محصولی که چرخه عملیات تولیدی آن کوتاه است ممکن است به میزان غیرمتناسبی از هزینه‌های انبار یا بارگیری بهره ببرد. لذا حسابداری صنعتی به‌شکل سنتی پیام نادرست به مدیران می‌دهد. اما در سیستم هزینه‌یابی برمبنای فعالیت، تسهیم هزینه‌های سربار شامل دو مرحله است که در مرحله اول فعالیتهای عمده شناسایی می‌شوند و هزینه سربار به‌تناسب منابعی که در هر فعالیت مصرف می‌شود به آن فعالیتها تخصیص می‌یابد. سربار تخصیص‌یافته به هر فعالیت هزینه انباشته فعالیت۴ نامیده می‌شود.
پس از تخصیص سربار ساخت به فعالیتها در مرحله اول، محرکهای هزینه۵ مناسب و مربوط به هر یک از فعالیتها شناسایی می‌شوند. سپس در مرحله دوم هزینه انباشته هر فعالیت به‌نسبت مقدار مصرف محرکهای هزینه در هر یک از خطوط تولید محصول به این خطوط تخصیص داده می‌شود. این سیستم هزینه‌یابی می‌تواند اطلاعات بهتری را برای تصمیم‌گیریهای استراتژیک مدیریت فراهم آورد و به تشخیص هزینه‌های بدون ارزش افزوده کمک کند. بنابراین هزینه‌یابی برمبنای فعالیت، کیفیت تولید و هزینه‌یابی را بهبود می‌بخشد. مدیران برای آنکه بتوانند عملکرد شرکتشان را بهبود بخشند نیازمند شناخت چگونگی اثر متقابل بهای تمام‌شده با دیگر معیارهای عملکرد هستند. این موضوع به کمک تکنیک ارزیابی متوازن حل می‌شود.
● ارزیابی متوازن
با توسعه شرکتها بتدریج مدیریت از مالکیت جدا می‌شود و بحث مسئولیت پاسخگویی به‌وجود می‌آید، بدین معنی که مدیران در برابر مالکان باید پاسخگو باشند. با تمایز مالکان از مدیران و توجه به اینکه مالکان آگاهی کمی از مسائل مالی دارند و به اطلاعات گزارش‌شده از سوی مدیریت متکی هستند آنان به ارزیابی عملکرد مدیریت نیاز دارند و در این ارزیابی ناچار به استفاده از اندازه‌گیری می‌باشند (مثالی در ادبیات مدیریت وجود دارد که اگر کسی نتواند چیزی را اندازه بگیرد نمی‌تواند آن را اداره کند)، اما اگر این اندازه‌گیری تنها متکی بر ارقام و اطلاعات مالی باشد نمی‌تواند مبنای صحیحی برای قضاوت و تصمیم‌گیری پدید آورد. یک دلیل این امر این است که مدیران مسئول گزارش ارقام و اطلاعات مالی هستند و ممکن است اطلاعات گزارش شده انعکاسی از عملکرد واقعی شرکت نباشد.
البته اگر مدیران اطلاعات مالی را به‌طور واقعی و صحیح هم گزارش کرده باشند تنها اتکا به این اطلاعات در ارزیابی عملکرد مدیران کافی نیست. برای درک بیشتر موضوع فرض کنید شرکتی در دو سال متوالی دارای سود یکسانی باشد، اما در سال دوم اقداماتی در جهت جلب بیشتر رضایت مشتریان انجام داده یا اقدام به برگزاری دوره‌های آموزشی جهت افزایش مهارت و تخصص کارکنان کرده است. افزایش رضایت مشتریان نشانه فروش بیشتر و به‌دنبال آن کسب سود بیشتر درآینده است و از طرف دیگر افزایش مهارت و تخصص کارکنان موجب افزایش کارایی و بهره‌وری خواهد شد. اما اگر بخواهیم تنها از بُعد مالی عملکرد شرکت را اندازه بگیریم شرکت در هر دو دوره عملکرد یکسانی داشته ولی واقعیت این است که شرکت در سال دوم عملکرد بهتری داشته است.
▪ ارزیابی متوازن، عملکرد سازمان را از چهار دیدگاه کلیدی اندازه‌گیری می‌کند:
۱) مالی
۲) مشتری
۳) رویه‌های داخلی شرکت
۴) آموزش و رشد
هر دیدگاه دو تا پنج معیار خواهد داشت که این معیارها باید بعد از استقرار استراتژی تنظیم شوند.بنابراین ارزیابی متوازن، عملکرد سازمان را هم از بعد مالی و هم از بعد غیرمالی اندازه‌گیری می‌کند.
ارزیابی متوازن به‌وسیلهٔ کاپلان و نورتون به‌منظور تبدیل چشم‌انداز۶ و استراتژی۷ به هدفها۸ ارائه شد. استراتژی، چگونگی انطباق ظرفیتهای یک سازمان با فرصتهای موجود در بازار به‌منظور تحقق بخشیدن به هدفهای کل سازمان را تبیین می‌کند.
بنابراین مقصود از اجرای استراتژی، دستیابی به هدفهای از پیش تعیین شده است. ارزیابی متوازن با تمرکز بر روی اندازه‌گیری عملکرد و تطابق آن با استراتژی، نقش مهمی را در پیشرفت سازمان ارائه می‌دهد. این نواوری تفکر بسیاری از مدیران را نسبت به نحوه مدیریت سازمانها تغییر داد. اکنون آنها استراتژی را با دقت بیشتر و با صراحت ارائه می‌کنند و سازمان را به‌عنوان مجموعه‌ای یکپارچه و متناسب از فعالیتها می‌دانند و استراتژی را با دستگاه اندازه‌گیری عملکرد مرتبط می‌شناسند.
ارزیابی متوازن رویکردی است که با اندازه‌گیری واقعی عملکرد (هم از بعد مالی و هم از بعد غیرمالی) و مقایسه آن با هدفهای از پیش تعیین شده به ما نشان می‌دهد تا چه حد استراتژیهای برگزیده شده ما را به سمت هدفهای شرکت گرایش داده است و استراتژیهای مقدم و در اولویت را برای رسیدن به هدفهای از پیش تعیین شده به ما معرفی می‌کند و حتی چارچوبی را جهت اجرای استراتژیهای سازمان فراهم می‌آورد. در واقع ارزیابی متوازن ابزار مدیریت جهت دستیابی به هدفهاست. تحقیقات نشان داده است که سازمانهایی که از سیستمهای طراحی شده مناسبی در زمینه اندازه‌گیری عملکرد استفاده می‌کنند بهتر می‌توانند آن را مدیریت کنند لذا احتمال موفقیت بیشتری دارند.
اگر ارزیابی متوازن به‌درستی اجرا شود چارچوب مدیریتی دقیقی ارائه می‌دهد که مدیران را در ردیابی عوامل متعددی که بر عملکرد تاثیر می‌گذارند یاری می‌رساند. برگ نمره۹ مجموعه‌ای از اطلاعات خام۱۰ است که در آن اهداف درازمدت، معیارها، اهداف کوتاهمدت و ابداعات هر یک از دیدگاهها درج شده است و به مدیر در فهم عملکرد کمک می‌کند. معیارها مدیران را در متوازن ساختن عملکرد حال و آینده یاری می‌دهند. اندازه‌گیریهای مالی نوعاً متغیرهای گذشته‌نگر هستند که عملکرد گذشته مدیر را منعکس می‌کنند. از سوی دیگر هزینه‌های آموزش نمونه‌ای از شاخصهای آینده‌نگر است که بر رضایت مشتری و بقای شرکت تأثیر می‌گذارد. لذا ارزیابی متوازن با اندازه‌گیری عملکرد غیرمالی (رضایت مشتریان) باعث تغییر و بهبود در مدیریت شده و مبنایی برای تصمیم‌گیری به‌وجود می‌آورد. در واقع ارزیابی متوازن چراغ روشنی در هدایت شرکت به‌سوی سوداوری بیشتر با همان راه و امکانات قبلی ولی براساس هزینه‌یابی برمبنای فعالیت و ارائه صحیح هزینه‌های شرکت است.
حسین رضایی
روزنامه حمایت (www.hemayat.net)
